Calificación del arrendamiento de inmuebles como actividad económica, en el IRPF, cuando se desarrolla a través de una comunidad de bienes

Calificación del arrendamiento de inmuebles como actividad económica, en el Impuesto sobre la renta, cuando se desarrolla a través de una comunidad de bienes

Se trata de una comunidad de bienes que quiere desarrollar la actividad de arrendamiento como actividad económica. Para ello, se celebrará con uno de los comuneros un contrato laboral a jornada completa para la gestión de la actividad. La cuestión es si se cumplen los requisitos para que el arrendamiento sea calificado como actividad económica.

Como sabemos, para que el arrendamiento de inmuebles se pueda calificar como actividad económica, es necesario contratar a una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Además, según criterio administrativo y judicial es necesario que exista una carga mínima administrativa de trabajo que lleve a la contratación de la persona.

La Dirección General entiende que no estamos en presencia de una actividad económica, porque la comunidad de bienes no va a contratar a un tercero para que gestione la actividad de arrendamiento y, por lo tanto, no existiría esa infraestructura mínima para considerar que la actividad de arrendamiento se realiza como actividad económica.

DGT V2227-21, de 4 de agosto de 2021

Fuente: REAF

Aplicación del tipo impositivo, en el I.S., reducido del 15%, por inicio de una actividad económica

Aplicación del tipo impositivo, en el Impuesto sobre sociedades, reducido del 15 por 100, por inicio de una actividad económica

Una sociedad civil constituida en 2014 se transformó en 2016 en sociedad limitada continuando con la misma actividad empresarial. En el ejercicio 2014 la sociedad civil tuvo un rendimiento negativo, pero en 2015 tuvo rendimientos positivos por los que tributaron los socios en su impuesto personal. En 2016 el rendimiento fue también positivo, año en que pasó a tributar por el Impuesto sobre Sociedades.

Como sabemos, las entidades de nueva creación pueden aplicar el tipo del 15 por 100 en el primer ejercicio en que obtenga beneficios y en el siguiente. La norma precisa que no se entiende iniciada una actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación, ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por 100.

Dado que la actividad realizada por la consultante se realizaba con anterioridad por sus dos socios a través de una sociedad civil y ha sido transmitida a aquélla, no se entiende iniciada una actividad económica y la entidad no podrá aplicar el tipo de gravamen reducido para las entidades de nueva creación.

DGT Nº V2019-21, de 6 de julio de 2021

Fuente: REAF

Obligación de estar dado alta en el Impuesto sobre actividades económicas por comprar o vender bitcoin

Obligación de estar dado alta en el Impuesto sobre actividades económicas por comprar o vender bitcoin

El consultante realiza la compra y venta de criptomonedas a través de casas de cambio y a través de plataformas que permiten el intercambio de bitcoins entre particulares. En ellas, se contacta a través de un chat, se envía la criptomoneda tras acordar el precio y el pago se realiza vía transferencia bancaria.

La Dirección General interpreta que la compraventa de bitcoins o criptomonedas por personas físicas, personas jurídicas o entidades carentes de personalidad jurídica no constituye actividad económica, ni empresarial ni profesional, por lo que no procede tributación alguna por el Impuesto.

No obstante, si va a prestar servicios a terceros, bien de compraventa o de minado de criptomonedas, sí estará sujeto al Impuesto al constituir una actividad económica, debiendo darse de alta, en ambos casos, en el epígrafe 831.9 de la sección primera de las Tarifas.

DGT Nº V2012-21, de 6 de julio de 2021

Fuente: REAF

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana: inconstitucionalidad de la base imponible

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana: inconstitucionalidad de la base imponible

El Tribunal declara la inconstitucionalidad de los preceptos del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales por los que se regula la base imponible del Impuesto arts. 107.1 segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4-, porque establecen un método objetivo de cuantificación cuyo resultado es que siempre existe aumento en el valor de los terrenos durante el período de imposición, con independencia de que haya existido dicho incremento y de la cuantía real del mismo.

En cuanto a las situaciones pasadas el Tribunal determina que no pueden revisarse las obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme.  A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.

Tribunal Constitucional, recurso nº 4433/2020, de 26 de octubre de 2021

Fuente : REAF

Concurrencia, en el Impuesto sobre sociedades, en un ejercicio de cantidades pendientes de aplicar por la reserva de capitalización procedentes de períodos anteriores junto con la reducción generada en el propio período

Concurrencia, en el Impuesto sobre sociedades, en un ejercicio de cantidades pendientes de aplicar por la reserva de capitalización procedentes de períodos anteriores junto con la reducción generada en el propio período

Como sabemos, la reserva de capitalización puede aplicarse todos los años, siempre que se cumplan las circunstancias legales para su dotación.

Por una parte, el Tribunal considera que el incentivo generado cada año es independiente de los que hayan podido generarse en períodos anteriores, o de los que puedan generarse en períodos siguientes. Por otra parte, constata que las cantidades que dan derecho a la reducción en la base imponible, generadas en un determinado período, sólo podrán ser objeto de aplicación en ese período y/o en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos.

Finalmente, no puede reservarse para períodos posteriores una parte o todo del incentivo aplicable en un determinado período, porque lo que pudiendo aplicarse, no se aplica, se pierde.

En consecuencia, cuando concurren reducciones por reserva de capitalización pendientes de aplicar de ejercicios anteriores con la del propio ejercicio, el contribuyente podrá aplicarlas en el orden que quiera.

TEAC, Resolución nº 2984/21, de 22 de septiembre de 2021

Fuente: REAF

Gasto por amortización en inmuebles alquilados, en el Impuesto sobre la renta, adquiridos por herencia o donación

Gasto por amortización en inmuebles alquilados, en el Impuesto sobre la renta, adquiridos por herencia o donación

A efectos de la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, constituyen gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble. En concreto, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por 100 sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.

En el caso de un inmueble adquirido a título gratuito, la Administración venía interpretando por “coste de adquisición satisfecho” el importe efectivamente abonado por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, más el resto de los gastos y tributos efectivamente satisfechos por el adquirente.

Según interpreta el Tribunal, en el coste de adquisición satisfecho está incluido el valor del bien adquirido en aplicación de las normas sobre Impuesto sobre Sucesiones o Donaciones o su valor comprobado en estos gravámenes. El “coste de adquisición satisfecho» se aplica tanto para las adquisiciones onerosas como gratuitas, y, para ambos, debe comprenderse el valor del propio bien cuya determinación se hace depender en cada caso de la propia característica de la forma de adquisición, en las adquisiciones a título oneroso el valor real del bien y, en las gratuitas, el importe real del valor, determinado según las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, esto es, el consignado en la escritura de donación o de adquisición de la herencia o el comprobado por la Administración.

Tribunal Supremo, recurso nº 5664/2019, de 15 de septiembre de 2021

Fuente: REAF

Plazo de caducidad para iniciar un procedimiento sancionador cuando se incoa por no atender los requerimientos efectuados en el transcurso de una inspección

Plazo de caducidad para iniciar un procedimiento sancionador cuando se incoa por no atender los requerimientos efectuados en el transcurso de una inspección

Como sabemos, la ley establece un plazo de caducidad para iniciar el procedimiento sancionador como consecuencia de procedimientos iniciados mediante declaración o de verificación de datos, comprobación o inspección. En concreto, no podrá iniciarse una vez transcurrido el plazo de 3 meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución.

La cuestión es si cuando el procedimiento sancionador se inicia por haber cometido una infracción por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación de la inspección de tributos, el plazo de caducidad de los 3 meses debe de computarse desde la actuación administrativa en la que se pone de manifiesto la infracción, en el caso planteado, desde que se produce el último requerimiento de la inspección desatendido por el contribuyente o, por el contrario, no rige el plazo anterior sino el general de prescripción de los 4 años.

El Tribunal interpreta que cuando los procedimientos sancionadores tienen su origen en la infracción tipificada de resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones inspectoras, no es de aplicación el plazo de caducidad de los 3 meses, sino el plazo general de prescripción tributaria de 4 años, aunque los hechos de la incoación del procedimiento sancionador se hayan producido en el seno de procedimientos iniciados mediante declaración, verificación de datos, comprobación o investigación. Solo en estos últimos casos rige el plazo de caducidad de los 3 meses.

Tribunal Supremo, sentencia nº 6368/2019, de 26 de mayo de 2021

Fuente: REAF

Eliminación del dividendo en grupos de consolidación fiscal y obligación de practicar retención

Eliminación del dividendo en grupos de consolidación fiscal y obligación de practicar retención

La primera cuestión que se plantea es si, cuando se reparten dividendos dentro del grupo de consolidación, el 5 por 100 de los dividendos repartidos por las entidades dominadas tributan en la declaración consolidada del grupo, o por la aplicación de las reglas de eliminación establecidas en el régimen de consolidación fiscal, deben ser eliminados y, por tanto, seguirían estando exentos en su totalidad.

El Centro Directivo considera que el importe de los dividendos percibidos se reducirá, a efectos de aplicar la exención, en un 5 por 100, en concepto de gastos de gestión de las participaciones correspondientes. Por tanto, la entidad deberá de integrar en su base imponible individual el importe que corresponda, que no será objeto de eliminación a efectos de determinar la base imponible del grupo fiscal.

La segunda cuestión que se plantea es si hay que practicar retención en los supuestos en los que proceda aplicar la exención y, en su caso, si dicha retención tendría como base la totalidad del dividendo repartido o sólo el 5 por 100 que quedaría sujeto a tributación. El Centro Directivo interpreta que no existe obligación de retener respecto de los dividendos o participaciones en beneficios cuando se cumplan los requisitos para aplicar la exención del 95 por 100.

DGT Nº V1154-21, de 29 de abril de 2021

Fuente: REAF

Deducción, en el IRPF, del gasto de conexión a Internet que paga un teletrabajador

Deducción, en el IRPF, del gasto de conexión a Internet que paga un teletrabajador

Un empleado ha teletrabajado en su domicilio durante el año 2020 y, por este motivo, la empresa le ha entregado un ordenador y un monitor, siendo por cuenta del trabajador el pago de los gastos de conexión a Internet.

La cuestión que se plantea es si los gastos de conexión a Internet pueden ser considerados gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto de trabajo.

El Centro Directivo interpreta que dichos gastos no tienen la naturaleza de deducibles al no estar incluidos dentro de los gastos deducibles tasados que establece la norma para los rendimientos del trabajo.

DGT Nº V1635-21, de 28 de mayo de 2021

Fuente: REAF

PSD2/PISP/AISP…Para no perdernos con los nuevos servicios bancarios

PSD2/PISP/AISP…Para no perdernos con los nuevos servicios bancarios

La regulación europea de los servicios de pago “PSD2” –Payment Service  Directive– permite a ‘terceros’ acceder a la infraestructura de los bancos con total garantías, mejorando la seguridad de los usuarios conectados, especialmente con aplicaciones móviles. Se trata quizás del mayor cambio, desde el punto de vista digital, de los últimos años en la industria bancaria, y que entró ya en vigor en septiembre de 2.019.

Esta normativa regula por fin las figuras de AISP (Account Information Service Provider), es decir proveedores de información de cuentas bancarias y de los PISP (Payment Initiation Service Provider ) o sea proveedores de iniciación de pagos, que ya existían en los mercados bancarios y financieros que venían operando aunque lo hacían sin un marco claro.

El servicio de iniciación de pagos (PISP) no es más que un servicio “puente” mediante el cual se ofrece al usuario la posibilidad de iniciar una orden de pago ‘on line’ sin necesidad de usar ni una tarjeta ni una cuenta bancaria, puesto que se envía una orden de pago al proveedor del servicio de iniciación de pagos que, a su vez, remitirá dicha orden al gestor de la cuenta abierta del usuario. Cuando se recibe la orden de inicio de pago, el gestor de la cuenta pone a disposición del proveedor del servicio de iniciación de pagos toda la información relativa al inicio de la operación para culminar su ejecución.

Por otro lado, los AISP, son una figura muy importante en el nuevo ecosistema financiero, orientado sobre todo a servicios como la “agregación bancaria”, donde al titular de una cuenta le puede convenir que un tercero “lea” parte de sus datos.

Todas las entidades bancarias deben disponer de una API, software que permite que se “entiendan” dos aplicaciones, para habilitar la lectura (en el caso AISP) o lectura/escritura (caso de los PISP) a ese tercer proveedor autorizado por el usuario.

Este tipo de transacciones son seguras, puesto que deben autenticarse mediante identificaciones de Doble factor: Autenticación reforzada SCA (Strong Customer Authentication), es decir que la operación no se inicia hasta que el usuario haya aportado, al menos, dos de tres factores de identificación, independientes entre sí:

– Factor Conocimiento: (una Clave o Código)

– Factor Posesión: (enviar un PIN al teléfono móvil)

– Factor Inherencia: (mi Huella biométrica)

En fin, un auténtico caos de términos anglosajones que, si nos vuelven locos a las personas que trabajamos en esto, no quiero ni imaginar el trato que están dando a nuestros mayores, no sólo los bancos con sus cajeros inteligentes y el resto de operativa bancaria, sino cualquier otra compañía suministradora básica (telefonía, agua, luz),  incluso las propias administraciones públicas, sanidad,… con citas por internet para cualquier trámite…

En fin, un trato muy injusto para mayores, pero también para todos aquellos que no se actualicen con los nuevos tiempos.

Alvin Toffler dijo: “Los analfabetos del siglo XXI no serán aquellos que no sepan leer y escribir, sino aquellos que no puedan aprender, desaprender y reaprender”

José María Marco

Arrendamiento de inmuebles como actividad económica en el I.Soc

Arrendamiento de inmuebles como actividad económica en el Impuesto sobre Sociedades

Una entidad se dedica a la actividad de arrendamiento de viviendas y plazas de garaje de su propiedad y también a la gestión del arrendamiento de inmuebles propiedad de terceros.

Este contribuyente ha suscrito un contrato laboral y a jornada completa con uno de los consejeros, tal y como establece la norma para que el arrendamiento se considere como actividad económica. En virtud de dicho contrato, esta persona física está encargada de gestionar tanto la actividad de arrendamiento de sus propios inmuebles como la actividad de gestión de arrendamientos de inmuebles de terceros. El desempeño de este trabajo y su retribución es independiente de las funciones desempeñadas como consejero y de la correspondiente retribución percibida por ello.

El Centro Directivo entiende que la persona que tiene contratada la entidad para gestionar el arrendamiento de inmuebles no cumple el requisito de la jornada completa, puesto que se encarga igualmente de la actividad de gestión de arrendamientos de terceros. Por este motivo, se interpreta que el arrendamiento de inmuebles no se realiza como actividad económica.

DGT Nº V0438-21, de 2 de marzo de 2021

Fuente: REAF

Renta (VII)

Ganancias y pérdidas patrimoniales

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por la Ley del IRPF se califiquen como rendimientos.

Se regulan unas normas específicas para su cálculo en algunos supuestos: transmisión de acciones con cotización en mercados regulados, de acciones y participaciones no admitidas a negociación, aportaciones no dinerarias a sociedades, traspaso de locales de negocio, indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, permuta de bienes o derechos, transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas y participaciones en instituciones de inversión colectiva.

A tener en cuenta

• Para la parte vencedora en un pleito, con el reconocimiento de las costas a su favor se le produce una ganancia patrimonial que se determinará por diferencia entre el importe reconocido y los gastos incurridos con este motivo, que no podrá nunca dar lugar a una pérdida patrimonial, porque la deducción de los gastos tiene como límite el importe de las costas (Resolución del TEAC, de 1 de junio de 2020, nº 6582/2019). Si quien las percibe es beneficiario de la asistencia jurídica gratuita, el importe percibido no tiene incidencia en el IRPF del perceptor (DGT V0262-18).

• Si tiene derecho a percibir intereses indemnizatorios, deberá imputarlos como ganancia patrimonial en la base del ahorro. Tenga en cuenta que esta ganancia no puede minorarse por los importes de los honorarios de los abogados intervinientes en el procedimiento judicial (DGT V0163-18).

• El arrendatario tiene que integrar en la renta general, como ganancia patrimonial, la subvención percibida de una Comunidad Autónoma para el pago del alquiler, al no estar amparada en ninguno de los supuestos de exención (DGT V3468-20).

Coeficientes de abatimiento

Conviene recordar que existe un régimen transitorio regulado para los activos adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994 que consiste en reducir el beneficio obtenido en la transmisión aplicando unos coeficientes llamados de abatimiento, hasta consumir un máximo de valor de transmisión de 400.000€. A tal efecto, se tendrán en cuenta todos los valores de transmisión correspondientes a todas las transmisiones, efectuadas por la misma persona, a cuyas ganancias patrimoniales les hubieren resultado de aplicación los coeficientes de abatimiento, realizadas desde 1 de enero de 2015 hasta el momento de la transmisión de que se trate.

A tener en cuenta

• A efectos de “consumir” el límite de los 400.000€, le conviene aplicar solo coeficientes de abatimiento a las transmisiones con mayor proporción de ganancia respecto al valor de transmisión.

• El límite de 400.000€ de valor de transmisión es para cada contribuyente, por lo que si se transmite un inmueble de titularidad ganancial por 700.000€, y la ganancia generada en la misma se reduce con estos coeficientes, cada uno de los cónyuges habrá “consumido” un importe de 350.000€ del límite de los 400.000€ mencionado (DGT V0636-16).

• Cuando un contribuyente mayor de 65 años transmite un inmueble obteniendo una ganancia patrimonial y decide reinvertir en una renta vitalicia un importe inferior a 240.000€ e igual a la ganancia patrimonial resultante de la aplicación de los coeficientes de abatimiento, dejará exenta la ganancia en la proporción que se encuentre la cantidad reinvertida respecto al total importe obtenido en la venta. Si un contribuyente aplica la exención anterior, respecto al importe “consumido” de los 400.000€ de que dispone el contribuyente para aplicar los coeficientes de abatimiento, el valor de transmisión que se debe computar a estos efectos será la parte del valor de transmisión que corresponda a la proporción existente entre la ganancia patrimonial no exenta y la ganancia total (DGT V3260-16).

• Los coeficientes de abatimiento resultan de aplicación también en el caso de donación de elementos patrimoniales (DGT V1970-18).

• Si un inmueble fue adquirido por un contribuyente en su 50% antes de 1994, y el otro 50% lo adquirió por liquidación de la sociedad de gananciales en 2014, solo podrá aplicar los coeficientes de abatimiento por la parte de la ganancia patrimonial generada en la transmisión correspondiente a la mitad adquirida antes de 1994 (DGT V0225-17).

Titularidad de ganancias y pérdidas patrimoniales

Las ganancias y pérdidas patrimoniales se consideran obtenidas por la persona a quien corresponda la titularidad de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de los que provengan, siendo dicha persona quien deberá declararlas.

A tener en cuenta

• En caso de matrimonio, las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges se atribuirán por mitad a cada uno de ellos, salvo que justifiquen otra cuota de participación. Por el contrario, las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de bienes o derechos privativos corresponden al cónyuge titular de los mismos^[1].

• La transmisión de participaciones sociales adquiridas y vendidas estando vigente el régimen de gananciales, si no se acredita que se haya hecho por alguno de los cónyuges con cargo al patrimonio privativo, no tiene incidencia en la liquidación del IRPF, por lo que las participaciones mantendrán su valor original a efectos de futuras transmisiones (DGT V3496-20).

• En el caso de un contribuyente, casado en régimen de gananciales, que transmite su negocio de farmacia, le corresponderá la mitad de las ganancias o pérdidas patrimoniales originadas por la transmisión de los activos fijos que estén afectos a la actividad económica, y la otra mitad a su cónyuge. Respecto al fondo de comercio transmitido, como la autorización administrativa es de titularidad del contribuyente y es el componente esencial de dicho intangible, la ganancia patrimonial generada se imputará exclusivamente a él (DGT V1434-17).

• Si solicitó una subvención para reformar la cocina de un inmueble cuya titularidad ostenta al 50% junto con un familiar, siendo usted el único que figura como beneficiario, deberá imputar la subvención al 100% en su declaración (DGT V0164-19). Este criterio viene refrendado por el TEAC en Resolución de 1 de junio de 2020.

• La obtención de una ayuda para la adquisición de determinados vehículos (Plan MOVEA) constituye para el titular del vehículo una ganancia patrimonial (DGT V1106-17).

Ganancias y pérdidas que no se tienen en cuenta

• No tributa la ganancia o pérdida patrimonial que se genera al fallecer el causante y transmitir su patrimonio a los herederos. Es la llamada “plusvalía del muerto”.  En este sentido, la figura de la apartación gallega es un pacto sucesorio, sin que su naturaleza jurídica sufra porque el efecto patrimonial se anticipe a la muerte del causante. Por este motivo, la ganancia patrimonial que se origine en el transmitente quedará exenta (Resolución del TEAC, de 2 de marzo de 2016, nº 2976/2015). Eso mismo ocurre en el caso del pacto sucesorio de la legislación civil catalana con entrega presente de bienes a los herederos en la modalidad de heredamiento cumulativo. Sin embargo, en la modalidad de heredamiento por atribución particular, como dicho acto se considera donación, la plusvalía que se ponga de manifiesto en principio tributará, salvo que se cumplan los requisitos de la transmisión de la empresa individual o de participaciones en empresas (DGT V4733-16).

• Tampoco tributa la donación de empresas o participaciones a las que sea de aplicación la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Los requisitos a tener en cuenta son los regulados en la normativa estatal del Impuesto sobre el Patrimonio y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica y que pudiera cumplir el contribuyente, ya sea para una mejora en la reducción estatal, o para una reducción propia de la Comunidad (DGT V0142-17). No es necesario que la donación se realice por la totalidad de las participaciones del donante (DGT V1856-04).

• Aunque en principio se puede diferir la ganancia patrimonial derivada de las aportaciones no dinerarias de elementos patrimoniales a sociedades, amparándose en el régimen de reestructuración empresarial, cuando se cumplan los requisitos para ello, en el caso de que los aportantes sean comuneros de una comunidad de bienes y aporten una rama de actividad compuesta por parcelas afectas a una promoción inmobiliaria, como éstas tienen la consideración de existencias, la transmisión no tiene la condición de ganancia patrimonial, sino de rendimientos de actividades económicas y, por lo tanto, dicha ganancia no está amparada por el régimen de diferimiento (DGT V3153-16).

• No existe alteración en la composición del patrimonio en los supuestos de división de la cosa común, en la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación, ni en la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. No obstante, en el caso de que se atribuyan a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existirá una alteración patrimonial en los otros, generándose una ganancia o una pérdida patrimonial (DGT V2753-19). En sentido contrario lo interpreta el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en sentencia de 15 de junio de 2020, Recurso nº 2003/2018, que entiende que no hay ganancia patrimonial en la extinción de un condominio sobre un bien indivisible que se adjudica a un comunero compensando en metálico al otro.

• No se integran en la base imponible las pérdidas derivadas del consumo de bienes perecederos, ni las originadas por la pérdida de valor por el uso de bienes de consumo duradero como sucede, por ejemplo, por la pérdida de valor por el uso de un vehículo. Sin embargo, no se considera que se deba al consumo el abono de las costas procesales a la parte contraria cuando el contribuyente haya sido condenado a pagarlas, dado el carácter ajeno a su voluntad, pudiéndose imputar en el período impositivo en que adquiera firmeza la sentencia condenatoria (DGT V0086-17).

• Si un contribuyente cobra las cantidades aseguradas por los anticipos realizados a una promotora para la construcción de su vivienda, porque no se pudo realizar, desde el momento en que lo percibido coincida con las cantidades aseguradas, no se producirá ninguna ganancia o pérdida patrimonial, aunque sí habrá de tributar por los intereses indemnizatorios como ganancia patrimonial en la base del ahorro (DGT V3117-19).

• La sentencia del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2020, nº 1651/2020, fija el criterio de que los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria, al efectuar una devolución de ingresos indebidos, pese a su naturaleza indemnizatoria, no están sujetos al IRPF porque, precisamente por esta naturaleza, persiguen compensar o reparar el perjuicio causado como consecuencia del pago de una cantidad que nunca tuvo que ser desembolsada por el contribuyente.

Cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial

Si ha transmitido un bien de manera onerosa, la ganancia o pérdida patrimonial se determina por la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión del elemento vendido.

El valor de adquisición está formado por el importe real por el que dicha adquisición se hubiese efectuado o, cuando la misma hubiere sido a título lucrativo o gratuito (herencia, legado o donación), por el declarado o el comprobado administrativamente a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD). Asimismo, formarán parte del valor de adquisición las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos -sin tener en cuenta los gastos de conservación y reparación- también los gastos -comisiones, fedatario público, registro, etc.- y tributos inherentes a la adquisición (ITPyAJD, IVA o ISD), excluidos los intereses y gastos de financiación satisfechos por el adquirente y, finalmente, de la suma de las anteriores cantidades se restará el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles^[2] (DGT V3145-18).

El valor de transmisión comprenderá el efectivamente satisfecho y, si fuera inferior al de mercado, prevalece este último, menos los gastos y tributos accesorios a la transmisión, como pueden ser los del mediador a través del que se realiza la venta o el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Si la transmisión se realiza a título lucrativo “inter vivos”, el valor de transmisión será el valor asignado a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

A tener en cuenta

• El Tribunal Supremo, en sentencia de 21 de diciembre de 2015, Recurso nº 2068/2014, se decanta por el principio de unicidad de la Administración y en contra del principio de estanqueidad de los tributos, al considerar que en la transmisión de un inmueble se ha de tener en cuenta, como valor de adquisición, el comprobado por la Administración autonómica y que este prevalece sobre el comprobado posteriormente por la Inspección de los Tributos para el cálculo de la ganancia patrimonial en el IRPF. En el mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en sentencia de 12 de marzo de 2019, Recurso nº 1085/2015.

• El TEAC, en Resolución de 2 de febrero de 2017, nº 3961/2016, interpreta que, a efectos del cálculo de una ganancia patrimonial, la Administración no puede consignar un valor de adquisición de cero euros sin haber utilizado previamente los medios de prueba que razonablemente obran en su poder. Ello es así porque, si la adquisición del elemento patrimonial fue a título oneroso, el Tribunal entiende que alguna cantidad se debió pagar o algún coste tendría en el momento de su adquisición.

• En los supuestos de autopromoción de vivienda por parte del contribuyente, el valor de adquisición de la vivienda estará constituido por la suma del importe satisfecho por la adquisición del terreno y del importe satisfecho por las obras de construcción del inmueble, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición. El coste de las obras de construcción y la fecha de finalización de las mismas deberá ser acreditado a través de cualquier tipo de prueba admitida en Derecho. En caso de no poderse acreditar la fecha de finalización de las obras, se tomará la fecha de la escritura de declaración de obra nueva como fecha de adquisición (DGT V3430-19).

• Si se adquiere por herencia un inmueble situado en Alemania y la Administración alemana modifica su valor de adquisición, este nuevo valor no podrá tenerse en cuenta como valor de adquisición a efectos del cálculo de la alteración patrimonial, ya que no es un valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (DGT V2205-19).

• Se consideran gastos, a restar del valor de transmisión, los de abogado y procurador que ha tenido que satisfacer uno de los excónyuges, en la transmisión de la vivienda del matrimonio, porque el otro excónyuge no estaba conforme y hubo que acudir a un procedimiento judicial (DGT V0073-18).

• Si ha transmitido un inmueble que adquirió a través de un contrato de arrendamiento con opción de compra, deberá tener en cuenta que el precio de adquisición es el total convenido por la transmisión del inmueble más la cantidad entregada en concepto de prima de opción de compra. Si se pactó que las cantidades satisfechas por el arrendatario se descontarían del precio total convenido por la transmisión del inmueble, dichas cuantías no forman parte del precio de adquisición (DGT V0088-17).

• El propietario de un inmueble que lo arrienda con opción a compra, percibiendo un importe por la transmisión de ese derecho, la renta durante el período en que se produce el arrendamiento y otra cantidad por la transmisión del inmueble al arrendatario, tendrá una ganancia patrimonial por la transmisión del derecho de opción, rendimientos del capital inmobiliario por lo percibido durante el tiempo en el que lo arrendó y, finalmente, una ganancia o pérdida patrimonial por la diferencia entre lo percibido cuando lo vende (en lo que no se incluyó ni las rentas del alquiler ni el precio de la opción) y el valor de adquisición (DGT V3341-19).

• El Tribunal Supremo en sentencia de 18 de mayo de 2020, nº 459/2020 fija el criterio de que la concesión del derecho de opción de compra supone una alteración patrimonial que se califica como ganancia patrimonial. Al carecer de período de generación se integra en la parte general de la base imponible.

• En los casos de desmembración del dominio, no existe una norma que determine el porcentaje del precio de venta que corresponde a la nuda propiedad y al usufructo, por lo que su respectivo valor será el importe real por el que se efectúe su transmisión, siempre que no sea inferior al normal de mercado (DGT V1415-10).

• No se computan como pérdidas patrimoniales las que excedan, en la suma global del ejercicio, a las ganancias en el juego del mismo período, sin que se puedan tener en cuenta las pérdidas de juegos sometidos al gravamen especial. Las ganancias que excedan de las pérdidas se integrarán en la base general (DGT V0105-18).

• Si ha vendido un inmueble en 2020 quedando pendiente el pago del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), el valor de transmisión se determinará sin tomar en consideración dicho impuesto. Posteriormente, cuando se satisfaga el citado tributo, podrá instarse la rectificación de la autoliquidación de 2020 (DGT V2522-18).

• El Tribunal Supremo en sentencia de 18 de mayo de 2020, nº 459/2020 fija el criterio de que la concesión del derecho de opción de compra supone una alteración patrimonial que se califica como ganancia patrimonial. Al carecer de período de generación se integra en la parte general de la base imponible.

Reglas especiales de valoración

Además de las normas generales de valoración, la ley contempla determinadas normas específicas para la determinación de los valores de adquisición, de transmisión o de ambos, en relación con las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de determinadas operaciones.

A tener en cuenta

• Si ha transmitido valores de alguna empresa que cotiza, la ganancia o pérdida patrimonial se obtendrá por diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión, determinados por su cotización en dichos mercados a fecha de transmisión o por el pactado si fuera superior. Cuando existan valores homogéneos^[3] se considerará que los transmitidos son aquéllos que adquirió en primer lugar. En este sentido, los «american depositary receipt» (ADR) cotizados en dólares en la Bolsa de Nueva York no tienen la consideración de valores homogéneos respecto a las acciones subyacentes, a los efectos de una posible transmisión (DGT V0082-17). Tampoco son valores homogéneos las acciones cuya titularidad se ostenta en pleno dominio, con respecto a la titularidad de la nuda propiedad de acciones de la misma sociedad, pues la desmembración del dominio da lugar a 2 realidades patrimoniales diferentes (DGT V3113-19).

• En el caso de transmisión de participaciones que no cotizan, el valor de transmisión, salvo prueba de que el efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, no podrá ser inferior a dos: el valor proporcional del patrimonio neto de la entidad que se corresponda con los valores transmitidos, resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad, o el que resulte de capitalizar al 20% el promedio de resultados de los 3 ejercicios cerrados antes de la fecha de devengo del impuesto. Si la Administración ha regularizado el valor de transmisión de las participaciones a la persona que se las vendió, ese será el valor de adquisición a tener en cuenta para futuras transmisiones (DGT V0282-19). A estos efectos, la Administración puede determinar el valor teórico y el de capitalización a partir de los datos del balance y cuenta de resultados contenidos en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de la entidad participada (Resolución del TEAC, de 10 de mayo de 2018, nº 2334/2018).

• Si ha percibido una indemnización por algún siniestro, deberá computar como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. En el caso de inmuebles es conveniente destacar que el suelo no se destruye, así que habrá que comparar la indemnización recibida con el valor de la construcción únicamente. Así, existirá una ganancia patrimonial respecto a la parte de la indemnización que exceda del coste de las reparaciones (DGT V3002-18).

• En los supuestos en que se produzca la separación de socios, así como en los supuestos de disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, con independencia de las rentas que se devengan la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda. El TEAC, en Resolución de 11 de septiembre de 2017, nº 6943/2014, interpreta que esta regla especial se aplica a cualquier operación que dé lugar a la separación efectiva del socio, sin limitarse a las causas reguladas en la normativa mercantil. En este sentido, la calificación otorgada a la renta obtenida por el contribuyente como consecuencia de la transmisión de todas las acciones a la propia sociedad en que participa, para su amortización vía reducción de capital, tendrá la consideración de ganancia patrimonial.

• Si el titular de un derecho real de goce o disfrute sobre un inmueble arrendó el mismo, pudo deducir como gasto en la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario la amortización del usufructo. Por este motivo, al producirse la transmisión o extinción del derecho, el valor de adquisición deberá minorarse en el importe de las amortizaciones que pudieron deducirse anteriormente. Si el inmueble sobre el que recae el derecho de goce o disfrute no hubiera sido arrendado, el valor de adquisición del derecho deberá minorarse proporcionalmente al tiempo de uso.

Pérdidas patrimoniales objeto de declaración

A tener en cuenta

• Solo se podrá imputar una pérdida patrimonial por un crédito no cobrado cuando transcurra el plazo de un año desde el inicio de la reclamación judicial (DGT V0165-19).

• Un contribuyente podrá imputar la pérdida patrimonial que se le produce por las cantidades que entregó a cuenta para la adquisición de una vivienda cuando, posteriormente, se resuelve el contrato y la parte vendedora hace suya la cuantía recibida. Esta pérdida deberá imputarla en el período impositivo en que se resuelve el contrato (DGT V0483-16).

• La pérdida que se le produce a un contribuyente por las cantidades entregadas a una promotora, como anticipo de la compra de una construcción futura, si la promotora entra en concurso, solo se podrá deducir cuando el crédito resulte judicialmente incobrable, por declararlo así una resolución judicial, pudiendo tener en cuenta, además, cualquier otra circunstancia que pudiera poner de manifiesto la insolvencia del deudor. Dicha pérdida se integrará en la base general (DGT V3188-17).

• Si ha sufrido un robo y puede justificarlo, podrá imputar la pérdida correspondiente en la parte general de la base imponible por el valor de mercado de los elementos patrimoniales sustraídos. Si hubiera percibido una indemnización por este hecho, la pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre el valor de adquisición, minorado en el importe correspondiente a la depreciación que pudiera haber experimentado el elemento como consecuencia de su uso, y la indemnización percibida de la compañía aseguradora (DGT V0278-18).

• Cuando se suspende la cotización de unas acciones al titular, todavía no se le produce la pérdida patrimonial, siendo el momento de imputarla cuando se produzca la disolución con liquidación de la entidad (DGT V3193-17).

• Aunque son deducibles las pérdidas de transmisiones de elementos patrimoniales, no se computarán cuando se vuelvan a adquirir dichos elementos dentro del año siguiente a la fecha de venta. Esta pérdida podrá ser integrada cuando se produzca la venta posterior del elemento patrimonial.

• Lo mismo sucede cuando se transmiten acciones o participaciones con pérdidas, en ese caso no podrán computarse si se adquieren valores homogéneos dentro de los 2 meses anteriores o posteriores a la transmisión, un año si se trata de acciones o participaciones que no cotizan. Como en el caso anterior, la pérdida se integrará a medida que se transmitan los valores o las participaciones. Estas transmisiones, con independencia de que generen ganancias o pérdidas patrimoniales, deben ser también definitivas para que se puedan integrar las anteriores pérdidas, sin que se produzca la recompra en los plazos de 2 meses o de un año (DGT V1885-17).

• Una accionista no puede computar una pérdida patrimonial como consecuencia de la baja de la inscripción de sus acciones si la entidad no ha sido disuelta y liquidada en el Registro Mercantil (DGT V0437-20).

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[1] Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público, al que le serán atribuidas las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de dichos bienes o derechos.

^[2] En relación con las amortizaciones fiscalmente deducibles, debemos tener en cuenta que se aplicará, en todo caso, la amortización mínima, con independencia de que se haya considerado gasto de manera efectiva (aplicable a inmuebles arrendados y, en su caso, a los bienes muebles cedidos con los mismos conjuntamente).

^[3] A los exclusivos efectos de este Impuesto, se considerarán valores o participaciones homogéneos procedentes de un mismo emisor aquéllos que formen parte de una misma operación financiera o respondan a una unidad de propósito, incluida la obtención sistemática de financiación, sean de igual naturaleza y régimen de transmisión, y atribuyan a sus titulares un contenido sustancialmente similar de derechos y obligaciones (DGT V3191-16).

Fuente: REAF

Renta (VI)

Rendimientos de actividades económica

Son aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En caso de un autónomo que haya recibido una prestación por cese de actividad por el cierre de su negocio como consecuencia de la crisis sanitaria, tenga en cuenta que dicha prestación no se considera un ingreso de la actividad, sino un rendimiento del trabajo.

Cálculo del rendimiento neto de módulos en el ejercicio 2020

Los contribuyentes que optaron por permanecer en el sistema de módulos durante 2020 no tuvieron que computar, a efectos del cálculo de los pagos fraccionados, como días de ejercicio de la actividad los días del estado de alarma. A efectos del cálculo del rendimiento anual, en línea con el cálculo de los pagos fraccionados, el legislador ha introducido modificaciones.

En 2020 se aplicarán las siguientes reducciones: se eleva del 5 al 20% el porcentaje de reducción a aplicar, con carácter general, al rendimiento neto de módulos; se incrementa hasta el 35% el porcentaje de reducción para las actividades vinculadas al sector turístico, la hostelería y el comercio; y se mantiene la reducción del 20% del rendimiento neto para actividades económicas desarrolladas en el término municipal en Lorca (Murcia).

Para la aplicación de los signos, índices o módulos no se computará como período de ejercicio de la actividad:

• Los días en que estuvo declarado el estado de alarma en el primer semestre de 2020 (99 días).
• Los días del segundo semestre de 2020 en los que, estando declarado o no el estado de alarma, el ejercicio efectivo de la actividad económica se hubiera visto suspendido como consecuencia de las medidas adoptadas por la autoridad competente para corregir la evolución de la situación epidemiológica derivada del Covid-19.

A tener en cuenta

• Para la cuantificación de los módulos “personal asalariado”, “personal no asalariado” y “personal empleado” no se computarán como horas trabajadas las correspondientes a los días a los que se refiere el primer estado de alarma o a los días de suspensión de la actividad durante el segundo semestre.

• Si el contribuyente ha tenido a trabajadores en ERTE como consecuencia de la crisis sanitaria, el personal asalariado deberá valorarse exclusivamente por las horas de trabajo efectivo que hayan realizado de acuerdo con las condiciones individuales que afecten a cada trabajador en ERTE, computándose, exclusivamente, las horas de trabajo efectivo, sin tener en cuenta la parte del contrato de trabajo que se encuentre suspendida temporalmente (DGT V2500-20).

• Para la cuantificación de los módulos “distancia recorrida” y “consumo de energía eléctrica” no se computarán los kilómetros recorridos ni los kilovatios/hora que proporcionalmente correspondan a los días del primer estado de alarma o de suspensión durante el segundo semestre.

Arrendamiento de inmuebles

El arrendamiento de bienes inmuebles puede tener distinta calificación según se cumplan o no ciertos requisitos y, en consecuencia, será distinta la forma de determinar el rendimiento neto. Si genera rendimientos de capital inmobiliario, la suma de los gastos de financiación y de reparación y conservación está topada por el importe de los ingresos, y se podrá aplicar la reducción del 60% del rendimiento neto cuando el destino de los inmuebles es la vivienda habitual del inquilino. Si las rentas se califican como actividad económica, no hay límite de deducción de gastos, y en este caso no se tendrá derecho a aplicar la reducción citada anteriormente.

A tener en cuenta

• El arrendamiento de inmuebles será calificado como actividad económica cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. Este requisito es necesario pero no suficiente, pues se deberá de justificar que existe una carga administrativa mínima de trabajo que haga necesaria la contratación de la persona (Resolución del TEAC, de 2 febrero de 2012, nº 4257/2010). A estos efectos, no se cumple el requisito contratando a 2 personas a media jornada (DGT V1437-18).

• Si tiene arrendada una vivienda para uso turístico y presta servicios propios de la industria hotelera tales como restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos, las rentas obtenidas tendrán la calificación de rendimientos de actividades económicas (DGT V4929-16). Del mismo modo, el arrendamiento de despachos en coworking, donde se prestan servicios adicionales como recepción de correspondencia y atención telefónica, constituye una actividad económica (DGT V0734-19).

• El criterio sentado por la Dirección General de Tributos calificando el arrendamiento como actividad económica, cuando se subcontrata la gestión de la actividad, únicamente se ha reconocido en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades y no del Impuesto sobre la Renta. Por tanto, en este Impuesto es necesario contratar directamente a la persona en todo caso.

• En el supuesto del propietario al 100% de unos inmuebles alquilados, que tiene contratada a una persona a jornada completa para gestionar el arrendamiento de los mismos, y que además es cotitular con otras personas de otros inmuebles, formando comunidad de bienes con ellos, y dedicándolos asimismo al alquiler, la imputación de rentas de esa comunidad se calificará como rendimientos del capital inmobiliario, al no cumplir dicho proindiviso con el requisito de la persona (DGT V0200-19).

Elementos patrimoniales afectos a una actividad económica

Son bienes y derechos afectos a una actividad económica los necesarios para la obtención de los rendimientos empresariales o profesionales, concretamente los inmuebles en los que se desarrolla la actividad, los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad y cualesquiera otros elementos patrimoniales necesarios para la obtención de los rendimientos.

No pueden considerarse afectos aquellos bienes y derechos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante. No obstante, esto no resulta aplicable a los automóviles turismo, que tendrán la consideración de elementos afectos a la actividad solo cuando se utilicen exclusivamente para los fines de la misma.

A tener en cuenta

• El Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en sentencia de 18 de septiembre de 2007, Recurso nº 1801/2003, admite como elementos probatorios de la afectación del vehículo a la actividad, la contabilidad y las declaraciones tributarias presentadas.

• Según el Tribunal Superior de Justicia de Murcia, en sentencia de 6 de febrero de 2015, Recurso nº 16/2012, la contribuyente, dedicada a la depilación láser, acredita suficientemente que el vehículo está afecto a la actividad mediante los siguientes medios de prueba: aporta un bloque documental firmado por las clientas que acreditan los servicios prestados en diferentes centros de belleza donde debe desplazarse, acredita con la documentación del vehículo y el libro de revisiones los kilómetros recorridos (una media de 7.800 km/año) y aporta registro de facturas emitidas en las que se detallan las localidades y los centros de belleza y se comprueba la media de 7.800 km/año.

• Poseer otro vehículo turismo no constituye prueba de afectación exclusiva (DGT V0168-19).

• Un vehículo mixto para el transporte de mercancías se entenderá afectado a la actividad económica desarrollada por el contribuyente cuando se utilice exclusivamente en la misma, sin perjuicio de la posibilidad de utilización para necesidades privadas cuando la misma sea accesoria y notoriamente irrelevante. Es decir, estos vehículos no están sujetos a la afectación exclusiva. Según el criterio de la Dirección General de Tributos, por “transporte de mercancías” debe entenderse el transporte de bienes objeto de comercio (“género vendible”, “cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o venta” o “cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación”) (DGT V1531-18).

• La furgoneta de un fontanero es un vehículo mixto que no se destina al transporte de mercancías, sino al transporte de herramientas y personal. En consecuencia, requiere de afectación en exclusiva a la actividad (DGT V1962-19).

• La amortización del teléfono móvil solo es deducible si se utiliza exclusivamente en la actividad (DGT V2731-18). Del mismo modo, la deducibilidad de las cuotas de renting de un turismo solo será posible si la afectación del vehículo es exclusiva (DGT V0425-19).

Rentas profesionales y empresariales

La renta que percibe un socio por el servicio que presta a su sociedad debe ser calificada como actividad económica cuando los servicios que presta la entidad se califican como profesionales, los que presta el socio a la sociedad están encuadrados en la Sección 2ª de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) y, además, el socio está dado de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos (RETA) o en una mutualidad alternativa al mismo. El mismo tratamiento tendrán las retribuciones percibidas por los socios profesionales de una sociedad civil que es contribuyente del Impuesto sobre Sociedades (DGT V2219-17).

A tener en cuenta

• Si presta servicios de actividad económica a la sociedad de la que es socio y no es persona vinculada con ella, por no llegar a un porcentaje de participación igual o superior al 25%, y no ser administrador de la misma, deberá valorar igualmente dicha contraprestación a valor de mercado cuando la remuneración sea notoriamente inferior a dicho valor.

• Si ya en 2020 dejó de ejercer la actividad de agricultor, pero ahora recibe una ayuda directa de pago único de la Política Agraria Común (PAC), sepa que si determinaba el rendimiento neto de la actividad por el método de estimación objetiva es por esta modalidad por la que debe imputar dicha ayuda (Resolución del TEAC, de 4 de febrero de 2016, nº 5/2016).

• Según sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, de 7 de junio de 2016, Recurso nº 107/2015, la actividad de producción de energía eléctrica fotovoltaica desarrollada a través de una Agrupación de Interés Económico (AIE) se considera ejercida individualmente por los socios de la misma como actividad económica. Así, la renta percibida por los partícipes de la AIE tendrá la consideración de rendimientos de actividad económica, en vez de rendimientos del capital mobiliario, como interpretaba la Administración.

• La subvención percibida por un empresario de su Comunidad Autónoma para paliar la caída de ingresos por suspensión de la actividad con motivo de la Covid-19 tiene la calificación de rendimiento de la actividad, y deberá imputarse en el ejercicio que se concede (DGT V0105-21)

• En caso de que un empresario o profesional ceda o preste bienes o servicios a terceros de forma gratuita o para consumo propio, se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad. Asimismo, cuando medie contraprestación y ésta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios, se atenderá a este último. Sin embargo, las prestaciones individualizadas de servicios profesionales sin contraprestación efectuadas por el pacto de “cuota litis”, cuando se ha perdido un pleito, no pueden aislarse del marco del ejercicio de la actividad profesional de abogado en su conjunto, en la que se cuantifican los honorarios en función de un resultado positivo de la prestación de servicios para el cliente, por lo que no se trata de una prestación gratuita de servicios, sino de la no obtención de unos ingresos profesionales en función de un resultado judicial negativo (DGT V2088-20).

Gastos deducibles en la determinación del rendimiento neto

Si determina los rendimientos de su actividad por el método de estimación directa, tenga en cuenta que, para que los gastos sean deducibles, es necesario que estén correlacionados con la actividad económica desarrollada, cumplan los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros, y que estén convenientemente justificados.

Los gastos deducibles deben justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación. No obstante, si la factura no cumple con todas las condiciones formales para considerarse completa, la interpretación que ha prevalecido es que el gasto es deducible si se justifica su realidad por cualquier otro medio de prueba admitido en Derecho, dado que la factura es un medio de prueba, pero no el único (DGT V0897-19).

A continuación, recogemos algunos gastos cuya deducibilidad puede ser problemática.

A tener en cuenta

• Si reúne las condiciones necesarias para aplicar los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión, establecidos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, tenga en cuenta que la libertad de amortización se considera una opción y solo puede ejercitarse en el plazo reglamentario de presentación de la declaración (Resolución del TEAC, de 14 de febrero de 2019, nº 1524/2017).

• Los profesionales no integrados en el RETA pueden deducir fiscalmente hasta la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida en cada ejercicio económico, en concepto de cantidades satisfechas a contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al RETA, en aquella parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias atendidas por la Seguridad Social.

• Un contribuyente que determina el rendimiento neto de su actividad económica con arreglo al método de estimación directa simplificada, podrá amortizar el fondo de comercio adquirido en un 7,5% anual (DGT V2734-20).

• En caso de un negocio adquirido por donación, todo el inmovilizado material adquirido será amortizable. Si en la donación se aplicaron los beneficios fiscales para la transmisión de la empresa familiar, el donatario se subroga en los valores y fechas de adquisición, de manera que amortizará los elementos por el mismo valor que tenían para el donante (DGT V1359-17). En cambio, si en la donación no se aplicaron dichos beneficios fiscales, el valor de adquisición amortizable será el que resulte de aplicar las reglas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, incrementado en los gastos y tributos inherentes a la transmisión y satisfechos por el adquirente (DGT V3195-16).

• Las retribuciones del cónyuge o hijos menores, satisfechas por el titular de la actividad, son gastos fiscalmente deducibles si se puede probar que los familiares trabajan en la actividad en régimen de dependencia laboral. Por el contrario, si el cónyuge no tiene contrato de trabajo, las cotizaciones al RETA correspondientes al mismo no son fiscalmente deducibles para la determinación del rendimiento neto, aun cuando fueran satisfechas por el titular de la actividad (DGT V1662-18). La posibilidad de que la Seguridad Social pudiera no admitir la afiliación del cónyuge o hijos menores al Régimen General, incluyéndolos en el RETA, ha llevado a la DGT a interpretar en dicho supuesto que, si el titular de la actividad puede probar que el cónyuge o los hijos menores trabajan en la actividad en régimen de dependencia laboral y se cumplen los restantes requisitos, en tales casos las retribuciones al cónyuge o hijos menores tendrían la consideración de gasto deducible (DGT V0017-21).

• Si realiza una actividad económica en un inmueble que, además, es su vivienda habitual, podrá deducir los gastos de comunidad de propietarios, IBI, tasa de basuras, intereses o seguro en proporción a los metros cuadrados dedicados a la actividad en relación con la superficie total del inmueble. En lo que se refiere a los gastos de suministros de dicha vivienda, serán deducibles en el porcentaje resultante de aplicar el 30% a la parte del gasto proporcional a los metros cuadrados de la vivienda destinados a la actividad respecto a su superficie total, salvo que la Administración o el contribuyente puedan probar una cuantía diferente (DGT V2019-18).

• Debido a la situación derivada del Covid-19, muchos profesionales que usualmente desarrollan su actividad en un despacho fuera de su vivienda habitual se han visto obligados a trabajar en su vivienda. Estos contribuyentes no podrán deducir ningún gasto asociado a la vivienda, pues no se encuentra parcialmente afecta a la actividad, siendo la utilización de esta en el desarrollo de la actividad motivada por una circunstancia ocasional y excepcional (DGT V3461-20).

• Los gastos de manutención, cuando no se pernocta, son deducibles con el límite de 26,67€/día si el gasto se produce en España y 48,08€/día en el extranjero. Estos límites serán el doble si se produce pernocta. Según criterio administrativo, los gastos deben estar ajustados al principio de correlación con los ingresos, de tal suerte que solo aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles. Además, es irrelevante que el gasto se efectúe o no en un municipio distinto de aquel en el que se ubica el lugar donde se desarrolla la actividad económica o en el municipio en el que reside el propio contribuyente (DGT V3619-20).

• En caso de fallecimiento de un contribuyente que ejercía la actividad profesional de arquitecto, y cuyos herederos continúan pagando la prima del seguro de responsabilidad civil, éstos podrán solicitar la rectificación de la autoliquidación del ejercicio del fallecimiento para deducir el gasto en la misma (DGT V1640-17).

• Si ejerce una actividad económica y es beneficiario de un seguro de enfermedad cuyo tomador es su cónyuge, pagando el seguro con una cuenta de titularidad común, no podrá deducir el importe de las cuotas o primas satisfechas, pues resulta imprescindible que el tomador del seguro sea el propio empresario (DGT V0882-19).

• Los gastos correspondientes a comidas con clientes en restaurantes, motivados por el desarrollo de la actividad, se consideran fiscalmente deducibles cuando vengan exigidos por el desarrollo de la actividad, con el límite del 1% del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo, junto con el resto de los gastos de atenciones a clientes y proveedores.

• Un contribuyente que tiene un canal de Youtube, donde sube videos obteniendo ingresos por publicidad, no puede deducir el gasto por la compra de ropa que adquiere para realizar sus vídeos. El gasto solo será deducible si la ropa se pone a prueba en cuanto a su resistencia y calidad y termina resultando inservible para usos privados (DGT V0117-19).

• Los contribuyentes en estimación directa simplificada pueden deducir, en concepto de provisiones deducibles y gastos de difícil justificación, el 5% del rendimiento neto (excluido este concepto) con un máximo de 2.000€. En las comunidades de bienes el límite de 2.000€ se aplica individualmente por cada comunero sobre el rendimiento neto de la actividad económica que le corresponde en función de su porcentaje de participación (DGT V1195-16). Además, las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores se deducen según lo establecido en el Impuesto sobre Sociedades, es decir, no se entienden incluidas en el 5% del rendimiento neto (DGT V3030-16).

Reducción por irregularidad

Los rendimientos de actividades económicas obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, al igual que los generados en un plazo superior a 2 años, pueden reducirse en un 30% siempre que en ambos casos se imputen a un único período impositivo.

A tener en cuenta

• No procede la reducción del 30% del rendimiento neto obtenido por un profesional que genera, de manera regular o habitual este tipo de rendimientos. Sobre este asunto se ha pronunciado el Tribunal Supremo, en sentencia de 19 de marzo de 2018, Recurso nº 2070/2017 y en sentencia de 20 de enero de 2020, Recurso nº 5372/2019, interpretando que habrá que analizar el caso de cada contribuyente en particular, y no la actividad que desarrolla el profesional de manera global o abstractamente considerada.

• A este respecto, conviene considerar que la imputación de los rendimientos de actividades económicas se ha de realizar conforme a lo previsto en el Impuesto sobre Sociedades -según normativa contable- tal y como lo entiende la Resolución nº 6302/2015 del TEAC, de 8 de junio de 2017.

Reducción por inicio de actividad

Si en 2020 inició una actividad económica determinando el rendimiento neto en estimación directa, podrá reducir el rendimiento positivo en un 20%, aplicando este porcentaje sobre una base máxima de 100.000€.

Es importante tener en cuenta que para aplicar esta reducción es necesario que no se hubiera ejercido actividad económica alguna en el año anterior. Tampoco se aplicará cuando más del 50% de los ingresos de la misma procedan de una persona o entidad de la que el contribuyente hubiera obtenido rendimientos del trabajo en el año anterior a la fecha de inicio de la actividad (DGT V1431-15).

Fuente: REAF

Renta (V)

Rendimientos del capital mobiliario

Rendimientos del capital mobiliario

Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, los obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, los derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación o utilización de capitales ajenos (bonos, obligaciones, letras…), así como los procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez.

También se califican así otros rendimientos atípicos como los derivados de la propiedad intelectual que no pertenezcan al autor, de la propiedad industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios y minas, los procedentes de la cesión del derecho a la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización y los que procedan del subarrendamiento de inmuebles percibidos por el subarrendador cuando no se califiquen como actividades económicas (DGT V2737-19).

A tener en cuenta

Intereses de cuentas bancarias y renta fija

• Si ha prestado dinero a algún familiar mediante un contrato privado haciendo constar que los prestatarios podrán devolver el dinero sin pago de interés, no deberá imputar ningún rendimiento si prueba, por cualquier medio válido en Derecho, que efectivamente no se devengaron dichos intereses, por ejemplo, a través de documento notarial o del contrato privado de préstamo presentando a la Administración autonómica y del modelo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de cuyo tributo estará exenta la operación^[1] (DGT V1218-18).

• Si es cotitular de una cuenta bancaria con otra persona y usted no genera los ingresos que nutren el saldo de la cuenta^[2], no se impute ningún rendimiento, con independencia de que, en los datos fiscales, la Administración atribuya a cada titular la parte que le corresponda de los rendimientos. El criterio administrativo consiste en que la cotitularidad de las cuentas bancarias no determina, por sí sola, la existencia de un condominio, y menos a partes iguales (DGT V2918-19).

• Cuando la entidad bancaria, por efectuar un depósito en la misma, entregue un “regalo”, no se debe olvidar de consignar en la declaración el valor normal en el mercado del “regalo” más el ingreso a cuenta que, por el mismo, haya realizado la entidad.

• En la transmisión de un producto de renta fija en moneda extranjera, el cálculo del rendimiento del capital mobiliario se efectúa por diferencia entre los valores de amortización o reembolso y los de suscripción o adquisición en la moneda de denominación del activo, efectuando la conversión a euros según el tipo de cambio vigente en el momento de la cancelación (DGT V5169-16).

Entrega de dinero por una sociedad que reduce capital

• Si la sociedad que cotiza en bolsa reduce capital y entrega al socio dinero que no procede de beneficios no distribuidos, dicho importe reduce el valor de adquisición de los valores afectados hasta su anulación y no tendrá que tributar por ello (aunque lo hará en el futuro, cuando transmita las acciones, porque tendrá más plusvalía). Si el importe devuelto supera el valor de adquisición, el exceso tributa como rendimiento del capital mobiliario, no estando sujeto a retención o ingreso a cuenta.

• Si la sociedad no cotiza y reduce capital entregándole dinero que no procede de beneficios no distribuidos, se considerará como rendimiento del capital mobiliario hasta el límite de la diferencia positiva entre los fondos propios que proporcionalmente correspondan a las acciones afectadas según el último ejercicio cerrado con anterioridad a la reducción y su valor de adquisición, no estando sujeto a retención o ingreso a cuenta (DGT V0091-18).

Rendimientos negativos

• Si suscribió deuda subordinada de una sociedad declarada en concurso de acreedores, y se encuentra aún en fase de liquidación, habrá que esperar a que esta finalice, y será en dicho momento cuando proceda cuantificar el rendimiento del capital mobiliario negativo obtenido (DGT V2252-18).

• Si durante 2020 una entidad de crédito le ha penalizado porque incumplió alguna de las condiciones de una promoción, y por ello ha realizado un cargo en su cuenta corriente, podrá incluir la renta negativa en la declaración de este año (DGT 2167-18).

• Si era titular de bonos depositados en un banco extranjero y ha participado en su proceso de reestructuración, obteniendo por cada bono antiguo un número determinado de acciones tipo A, otro número determinado de acciones tipo B y un nuevo bono con un nominal menor que el del antiguo, la renta se cuantificará por la diferencia entre el valor de las acciones y bonos que se reciben y el valor de adquisición de los bonos antiguos. Si esta diferencia es negativa, se imputará un rendimiento del capital mobiliario negativo (DGT V1211-18).

• Si tiene un derecho de crédito contra una persona o entidad, por haberle realizado un préstamo y, dadas las dificultades para recuperar el importe prestado, dicho crédito se cede a un tercero por un importe inferior al nominal, la diferencia se califica como rendimiento del capital mobiliario negativo que, naturalmente, formará parte de la base del ahorro (DGT V2031-14).

• Respecto a los rendimientos negativos pendientes de imputar por el fallecido, el Centro Directivo entiende que corresponden únicamente al contribuyente que los ha obtenido, no siendo objeto de transmisión. Los mismos podrán compensarse, total o parcialmente, en la última declaración del fallecido, pero no pueden trasladarse a la del heredero (DGT V0048-15).

Deducción de gastos

En cuanto a los gastos deducibles, solo lo serán los de administración y depósito de valores negociables y, cuando se trate de rendimientos que hemos llamado atípicos, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para su obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de los que procedan los ingresos, es decir, los mismos que en el arrendamiento de inmuebles, pero sin que sea de aplicación ningún límite.

A tener en cuenta

• A estos efectos, se considerarán como gastos de administración y depósito aquellos importes que repercutan las empresas de servicios de inversión, entidades de crédito u otras entidades financieras que, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley del Mercado de Valores, tengan por finalidad retribuir la prestación derivada de la realización, por cuenta de sus titulares, del servicio de depósito de valores representados en forma de títulos o de la administración de valores representados en anotaciones en cuenta.

• Los gastos o intereses de descubierto que pudieran generarse a través de cuentas bancarias no tendrán la consideración de rendimientos negativos del capital mobiliario, ni serán deducibles, salvo en el caso de que la cuenta se encuentre afecta a actividades económicas.

• No son gastos deducibles las comisiones satisfechas a una entidad bancaria por la prestación de un servicio de gestión de carteras de inversión (DGT V1699-18).

• Tienen la consideración de fiscalmente deducibles los gastos de administración y custodia (depósito) de participaciones y acciones de instituciones de inversión colectiva cargados al cliente por la entidad comercializadora, siempre que se ajusten a los criterios establecidos para su exigibilidad por la Comisión Nacional del Mercado de Valores (DGT V2117-19).

Reducción de rendimientos

Los rendimientos netos del capital mobiliario se reducirán en un 30%, con un límite de 300.000€ de su importe, cuando tengan un período de generación superior a 2 años, así como cuando se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (indemnizaciones, constitución de derechos de uso vitalicios, etc.). Esta reducción únicamente resultará de aplicación a aquellos rendimientos que hemos denominado atípicos.

A tener en cuenta

• Si entre la firma de un contrato de arrendamiento de un bien mueble y la exigibilidad de los rendimientos generados durante su vigencia transcurren más de 2 años, resultará aplicable la reducción (DGT V0115-12).

• Se aplica la reducción por irregularidad a las rentas satisfechas por una entidad de gestión de derechos de propiedad intelectual a los herederos de los artistas, cuando se trate de remuneraciones que acumulen rendimientos correspondientes a períodos temporales superiores a 2 años (DGT V1178-07).

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^[1] En estos casos se destruye la presunción que contiene la norma de que están retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes y derechos susceptibles de generar rendimientos del capital.

[2] Un ejemplo típico son los padres que abren las cuentas bancarias con sus hijos y a la inversa, y solo algunos de ellos son quienes realmente ingresan, con el fruto de su trabajo, las cuantías que forman el saldo de dichas cuentas.

Fuente: REAF

Renta (IV)

Imputación de rentas inmobiliarias

En el supuesto de bienes inmuebles urbanos o rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, habrá que imputar renta por la cantidad que resulte de aplicar el 2% al valor catastral, o el 1,1%, si éste ha sido revisado en el ejercicio o en los 10 anteriores.

Si el inmueble aún no tiene valor catastral se imputará el 1,1% del 50% del valor por el que hubiera de computarse en el Impuesto sobre el Patrimonio, en este caso, el mayor de 2: el valor de adquisición o el comprobado por la Administración.

Si es titular de un derecho de aprovechamiento por turnos de un inmueble, deberá imputar rentas inmobiliarias por la parte del valor catastral correspondiente al período de aprovechamiento, excepto que éste no exceda de 2 semanas. Si no se conociera el valor catastral, se hará la imputación calculándola con referencia al precio de adquisición del derecho.

A tener en cuenta

• No se dejan de computar los días en los que estuvo vigente el estado de alarma, pues la imputación de rentas inmobiliarias no tiene en cuenta la utilización efectiva de la segunda vivienda, sino la disponibilidad a favor de su titular, sin que la Ley atienda a circunstancias que puedan afectar a dicha utilización, tales como la enfermedad, el trabajo u otras que determinen la imposibilidad de utilizar la vivienda (DGT V1474-20 y V2497-20).

• Si en los datos fiscales suministrados por la AEAT para el período 2020 se establece un valor catastral distinto del asignado por la Gerencia Territorial del Catastro, consecuencia de un procedimiento de regularización catastral con efectos anteriores a 2020, es este último valor el que se ha de considerar a efectos de realizar la imputación de rentas inmobiliarias (DGT V4829-16).

• A efectos de determinar el porcentaje aplicable al valor catastral, en caso de alta por nueva construcción, éste dependerá de la fecha de revisión general mediante un procedimiento de valoración colectiva en el municipio. Por lo tanto, si la revisión general en el municipio se hubiera hecho en el ejercicio o en los 10 anteriores, el porcentaje aplicable sería el 1,1% y, si se hubiera hecho antes de dicho plazo, se aplicará el 2% sobre el valor catastral asignado (DGT V1747-18).

• Si dispone de un inmueble vacío que ha sido ocupado ilegalmente por terceros en contra de su voluntad, habiéndose iniciado un procedimiento de desahucio, y siempre que esto quede debidamente acreditado, ha de considerarse que operaría la exclusión del régimen de imputación de rentas inmobiliarias desde el momento en que se inició dicho procedimiento y sin necesidad de esperar a su resolución (DGT V1385-18).

• Si es propietario de un terreno urbano, no afecto a actividades económicas, que está destinado al esparcimiento, utilizándolo para plantar alguna hortaliza o árboles frutales para consumo propio, con 2 edificaciones destinadas a guardar aperos y demás útiles, sin disponer de agua corriente ni saneamientos, no deberá de imputar renta por la parte del terreno no edificado, imputando renta solo por la parte correspondiente a las construcciones y por la parte del suelo en las que se asientan (DGT V2562-17).

• Cuando existen derechos reales de disfrute, la renta computable a estos efectos en el titular del derecho será la que corresponde al propietario, es decir, el 2 o el 1,1% del valor catastral, sin que el nudo propietario tenga que imputar cantidad alguna. No obstante, cuando una concesionaria del Ayuntamiento cede el derecho de uso de una plaza de aparcamiento a los residentes de la zona, el cesionario no tiene un derecho real de disfrute, por lo que no tiene que imputar renta alguna (DGT V1634-17).

• Si cada uno de los cónyuges reside en su respectiva vivienda habitual, siendo ambos copropietarios de las 2, no existiendo un derecho real de disfrute respecto a la parte indivisa que cada cónyuge cede al otro, cada uno deberá efectuar la imputación de rentas inmobiliarias respecto a su participación en la titularidad del inmueble que no constituye su vivienda habitual (DGT V2934-14).

Fuente: REAF